关于印发《土地增值税清算鉴证业务指导意见[试行]》的通知

 

关于印发《土地增值税清算鉴证业务指导意见[试行]》的通知

中税协发[2011]110号

颁布时间：2011-12-14发文单位：中国注册税务师协会

各省、自治区、直辖市和计划单列市注册税务师协会：

　　2007年12月29日，国家税务总局发布《土地增值税清算鉴证业务准则》（国税发[2007]132号）。根据《土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号）等相关政策的变化，中税协于2011年协同纳税服务司修订完成《土地增值税清算鉴证业务准则（报审稿）》，并根据准则“报审稿”相应修订完成《土地增值税清算鉴证业务操作指南》。

　　鉴于此项准则的发布条件尚未完全成熟，为及时规范指导注册税务师执行土地增值税清算鉴证业务，并通过实践为制订该准则提供经验，现将准则“报审稿”及其操作指南和工作底稿（报审稿）中关于实务操作的基本内容以“指导意见（试行）”的形式予以下发，并将执行中的有关事项说明如下：

　　一、《土地增值税清算鉴证业务指导意见（试行）》充分依据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则、《注册税务师涉税鉴证业务基本准则》（国税发[2009]149号）、《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》（国税发[2010]53号）和《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号），按照新修订的《注册税务师执业准则制订工作规划纲要》（中税协发[2011]061号）兼顾实体业务与程序技术的思路，调整了土地增值税清算鉴证的关注重点和程序，特别增加了证据采集要求，为注税从业者开展土地增值税鉴证业务提供具有可操作性的指导规范。

　　二、请各地方税协及时印发“指导意见（试行）”，并结合当地实际情况组织税务师事务所认真学习研究，贯彻执行。各地税务师事务所承办土地增值税鉴证业务时，要遵照执行本“指导意见（试行）”。在执行中出现的问题和修改建议，请向中税协（准则部）反映，以供中税协协助总局制订该准则参考。

　　三、总局正式发布《土地增值税清算鉴证业务准则（修订稿）》后，《土地增值税清算鉴证业务指导意见（试行）》即同时废止，中税协也将正式发布《土地增值税清算鉴证业务准则操作指南（修订稿）》。

　　四、鉴于工作底稿文件篇幅大，不便印发邮寄，请各地登录中税协网站（www.cctaa.cn执业准则栏目涉税鉴证类）下载电子版文件。

　　二○一一年十二月十四日

　　土地增值税清算鉴证业务指导意见（试行）

　　为了规范注册税务师开展土地增值税清算鉴证业务，根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则、《注册税务师涉税鉴证业务基本准则》（以下简称“基本准则”）等税收法律、行政法规和规范性文件（以下简称税法）的规定，制定本指导意见。

　　第一章清算鉴证业务准备

　　第一条鉴证人承接清算鉴证业务，应当具备下列条件：

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　?。ǘ┲柿靠刂浦贫冉∪行?，能够保证执业质量；

　?。ㄈ┠芄换袢∮行еぞ菀灾С制浣崧?，并出具书面鉴证报告；

　?。ㄋ模┠芄怀械Ｖ匆捣缦?。

　　第二条鉴证人承接清算鉴证业务，应当初步了解业务环境，判断被鉴证人拟清算项目是否符合税法规定的清算条件，决定是否接受委托。

　　业务环境包括：约定事项，委托目的，报告使用人的需求，被鉴证人遵从税法的意识，税务稽查处理、纳税争议救济的情况，企业所得税汇算清缴对土地增值税清算业务的影响，被鉴证人的基本情况、房地产资质情况、财务会计制度及其执行情况、内部控制及其执行情况、关联企业、重大经济交易事项、清算项目减免税审批等情况。

　　第三条鉴证人决定承接清算鉴证业务的，应当与委托人签订土地增值税清算鉴证业务约定书（以下简称“业务约定书”），并按照有关规定向税务机关备案。

　　第四条鉴证人承接清算鉴证业务后，应当及时确定项目组及其负责人，并按照执业规范的要求，编制业务计划，组织业务实施。

　　第二章清算鉴证业务实施

　　第一节一般规定

　　第五条对清算项目前期管理情况鉴证，应当根据需要和可能实施案头审核、实地审核，并关注下列内容：

　　（一）清算项目及其范围；

　　（二）清算单位的确认；

　　（三）不同期间、不同项目收入、成本、费用的归集；

　　（四）普通住宅、非普通住宅的收入、支出划分；

　?。ㄎ澹┣逅闫鹗际奔?、清算截止时间；

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　　第六条被鉴证人能够准确核算清算项目收入或收入能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的，鉴证人应当按照本章第二节的规定审核收入。

　　第七条被鉴证人能够准确核算成本费用支出或成本费用支出能够查实，但其收入不能准确核算的，鉴证人应当先按照本章第三节的规定审核扣除项目的金额。

　　第八条鉴证人在鉴证过程中，发现被鉴证人有税法规定应核定征收的情形，且税务机关决定核定征收的，除符合本指导意见第九条规定外，可以终止鉴证。

　　第九条被鉴证人虽有本指导意见第八条所列情形，但如有下列委托人委托，鉴证人仍然可以接受委托执行鉴证业务，但需与委托人签订业务约定书：

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　　（三）法律、行政法规规定的其他组织和个人。

　　第十条对关联方交易行为的审核。在审核收入和扣除项目时，应重点关注关联企业交易是否按照公允价值和营业常规进行业务往来。

　　应当关注企业大额往来款发生额及余额，判断有关经济事项的真实性及其对收入和扣除项目的影响。

　　第二节收入项目鉴证

　　第十一条收入项目的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　?。ㄒ唬┢兰塾泄厥杖氲哪诓靠刂剖欠翊嬖?、有效且一贯遵守；

　?。ǘ┗袢』虮嘀品康夭檬杖朊飨副?，并与会计资料、税务资料核对；

　?。ㄈ┝私馇逅阆钅坑泄氐南酆贤葱?、商品房销售发票开具、有关部门实际测绘等情况；

　?。ㄋ模┥蠛讼勖飨副怼⒎康夭勖婊胂钅靠墒勖婊氖莨亓?，以核实应计入增值额的收入；

　　（五）查明收入的确认原则、方法，注意会计规定与税法规定以及不同税种在收入确认上的差异；

　?。┱坊衷な凼杖胗胂凼杖耄乐褂跋烨逅闶莸淖既沸?；

　?。ㄆ撸┍匾保米业墓ぷ鞫韵奂鄹窠衅拦?，判断有无价格明显偏低情况；

　?。ò耍┥蠛饲逅阆钅康氖杖胱芏?，可通过实地查验，确认有无少计、漏计收入事项；

　?。ň牛┫酆贤厣唐贩棵婊胗泄夭棵攀导什饬棵婊灰恢?，在清算前已发生补、退房款的，是否在计算土地增值税时予以调整。

　　第十二条收入项目的鉴证，应当关注：

　?。ㄒ唬┍患と饲逅闶杖肴啡鲜欠穹纤胺ü娑?；

　　（二）被鉴证人按照清算项目设立的“预售收入备查簿”记载的项目合同签订日期、交付使用日期、预售款确认收入日期、收入金额等相关内容是否准确；

　?。ㄈ┫弁嘶?、销售折扣与折让业务是否真实发生、内容完整、手续合法，金额计算与会计处理是否正确。重点关注关联方销售折扣与折让是否合理；

　?。ㄋ模┍患と硕杂谝酝恋厥褂萌ㄍ蹲士⒌南钅?，是否按规定进行税务处理；

　?。ㄎ澹┌唇铱钍杖胧欠裆瓯伤埃形薰以谕凑瞬蛔飨凼杖肷瓯伤暗那樾?；

　?。┍患と艘苑康夭蝗⊥恋厥褂萌?，在房地产移交使用时是否视同销售不动产申报缴纳税款；

　?。ㄆ撸┍患と瞬捎?/span>“还本”方式销售商品房和以房产补偿给拆迁户时，是否按规定申报纳税；

　?。ò耍┍患と司泄夭棵攀导什饬康南勖婊牒贤级ǖ南勖婊环嗽谙ㄔぃ┦酆贤级ǖ奈蟛罘段诓蛔鐾瞬箍钜酝?，其他发生退补款情形而导致收入变化的，是否按照税法规定处理；被鉴证人应退款而不退款、抵顶物业管理费的，税务处理是否符合税法规定。

　　必要时，鉴证人应当运用截止性测试，确认收入的真实性和准确性。

　　第十三条鉴证人应当按照税法及有关规定审核被鉴证人是否准确划分征税收入与符合免税规定的房地产开发项目收入，确认土地增值税的应税收入。

　　第十四条有本指导意见第八条规定应核定征收的情形，但按本指导意见第九条规定接受委托执行鉴证业务的，鉴证人应当获取具有法定资质的专业评估机构确认的同类房地产评估价格，以确认转让房地产的收入。

　　第十五条鉴证非直接销售和自用房地产的收入，应当关注：

　　（一）开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等非直接销售业务的发生情况；

　?。ǘ┓侵苯酉凼杖氲娜范ǚ椒ê退承?；

　　（三）将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途的发生情况；

　?。ㄋ模┳杂梅康夭乃腥ㄗ魄榭?。

　　第十六条对被鉴证人按县级以上人民政府的规定售房时代收的各项费用的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　?。ㄒ唬┥蠛似浯辗延檬欠窦迫敕考鄄⑾蚬郝蚍揭徊⑹杖?；

　　（二）当代收费用计入房价时，审核有无将代收费用计入加计扣除以及房地产开发费用计算基数的情形。

　　第三节扣除项目鉴证

　　第十七条扣除项目的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　?。ㄒ唬┢兰塾肟鄢钅亢怂阆喙氐哪诓靠刂剖欠翊嬖?、有效且一贯遵守；

　?。ǘ┗袢』虮嘀瓶鄢钅棵飨副恚⒂牖峒谱柿虾硕?；

　?。ㄈ┤〉孟喙睾贤拖钅扛牛ㄔぃ┧阕柿?，并审核其执行情况和成本、费用支出情况；

　　（四）实地查看、询问调查和核实。剔除不属于清算项目所发生的开发成本和费用；

　?。ㄎ澹┍匾保米业墓ぷ鞫钥鄢钅拷猩蠛?。

　　第十八条扣除项目的鉴证，应当关注：

　?。ㄒ唬┘扑憧鄢钅拷鸲钍保导史⑸闹С鲇Φ比〉玫慈〉煤戏ㄆ揪莸?，不得扣除；

　　（二）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须实际发生；

　?。ㄈ┛鄢钅拷鸲钣Φ弊既返卦诟骺鄢钅恐蟹直鸸榧?，不得混淆；

　?。ㄋ模┛鄢钅拷鸲钪兴榧母飨畛杀竞头延?，必须是在清算项目开发中直接发生的或应当分摊的；

　?。ㄎ澹┠伤叭朔制诳⑾钅炕蛘咄笨⒍喔鱿钅康?，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用；

　?。┒酝焕嗍孪睿Φ辈扇∠嗤幕峒普呋虼矸椒?。会计核算与税务处理规定不一致的，以税务处理规定为准；

　　（七）本次清算扣除项目是否与本次清算收入配比。

　　第十九条取得土地使用权所支付的金额的鉴证，应当关注：

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　?。ǘ┦欠窈泄亓椒延?；

　?。ㄈ┦欠窠康夭⑾鄯延?、管理费用、财务费用记入取得土地使用权支付金额；

　?。ㄋ模┦欠裼胧谐〖鄹翊嬖诿飨砸斐?；

　?。ㄎ澹┩恋叵兄梅训炔坏每鄢钅渴欠褚丫蕹?；

　　（六）是否获取合法凭证。

　　第二十条土地征用及拆迁补偿费的鉴证，应当关注：

　?。ㄒ唬┦导手С鼋鸲钣敫牛ㄔぃ┧闶欠翊嬖诿飨圆钜?；

　?。ǘ┎鹎ú钩シ咽欠袷导史⑸?；

　?。ㄈ┯烧蛘咚顺械Ｒ颜饔煤筒鹎ê玫耐恋氐认喙乜鄢钅渴欠穹纤胺ü娑?。

　　第二十一条前期工程费、基础设施费的鉴证，应当关注：

　　（一）实际支出额与概预算是否存在明显异常，是否存在虚列情形；

　?。ǘ┦欠窠康夭⑾钅肯鄯延谩⒐芾矸延?、财务费用记入前期工程费、基础设施费；

　?。ㄈ┒喔觯ɑ蚍制冢┫钅抗餐⑸那捌诠こ谭选⒒∩枋┓?，是否按项目合理分摊。

　　第二十二条建筑安装工程费的鉴证，应当关注：

　?。ㄒ唬┦欠裼刖鏊惚ǜ妗?/span>审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符；

　　（二）自购建材费用是否重复扣除；

　?。ㄈ┑ノ欢ǘ畛杀臼欠翊嬖谝斐?；

　　（四）自行施工建设有无虚列、多列施工人工费、材料费、机械使用费等情况；

　?。ㄎ澹┦欠袢〉孟钅克诘厮拔窕丶嘀频慕ㄖ沧胺⑵?。

　　第二十三条公共配套设施费的鉴证，应当关注：

　?。ㄒ唬┕才涮咨枋┑慕缍ㄊ欠褡既?、产权是否明确、是否真实发生、有无预提情况；

　?。ǘ┦欠窠康夭⑾鄯延谩⒐芾矸延?、财务费用记入公共配套设施费；

　?。ㄈ┒喔觯ɑ蚍制冢┫钅抗餐⑸墓才涮咨枋┓?，是否按项目合理分摊；

　　（四）是否含有其他企业的费用。

　　第二十四条开发间接费用的鉴证，应当关注：

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　?。ǘ┛⒓浣臃延檬欠裾媸捣⑸?，取得的凭证是否合法有效；

　?。ㄈ┒喔隹⑾钅渴欠穹窒钅亢怂慊蚍痔?，是否将其他项目的开发间接费用记入了清算项目；

　　（四）是否含有其他企业的费用；

　?。ㄎ澹┦欠窠康夭⑾钅肯鄯延谩⒐芾矸延?、财务费用记入开发间接费用；

　?。┯形拊ぬ峥⒓浣臃延玫那榭?。

　　第二十五条利息支出的鉴证，应当关注：

　?。ㄒ唬┚菔瞪瓯ㄊ笔欠窠⒅С龃涌⒊杀局械髡量⒎延?；

　　（二）分期开发项目或同时开发多个项目的一般性贷款利息支出，是否按项目合理分摊；

　?。ㄈ├孟兄米ㄏ罱杩疃酝馔蹲嗜〉玫氖找媸欠癯寮趵⒅С?；

　?。ㄋ模┙杩詈贤嘤μ蹩钍欠穹嫌泄毓娑?；

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　?。┏钇谙藓团灿么畹姆Ｏ⑹欠窨鄢?；

　?。ㄆ撸┦欠裉蕹杩钍中?、咨询费、顾问费等利息支出以外的费用；

　?。ò耍┒圆荒馨醋梅康夭钅考扑惴痔⒅С龌虿荒芴峁┙鹑诨怪っ鞯?，计提利息是否符合税法规定。

　　第二十六条与转让房地产有关的税金的鉴证，应当关注：

　　（一）扣除范围和金额计算是否符合税法有关规定，是否与收入相关，复核税金及附加与收入是否配比，企业是否缴纳；

　?。ǘ┎皇粲谇逅惴段?、不属于转让环节发生的税金是否违规扣除；

　?。ㄈ┯氡敬吻逅闶杖胛薰氐?，按照预售收入（不包括已经结转销售收入部分）计算并缴纳的税金及附加等，是否违规扣除；

　　（四）印花税的税前扣除是否符合税法规定。

　　第二十七条加计扣除项目的鉴证，应当关注：

　?。ㄒ唬┒匀〉猛恋兀ú宦凼巧鼗故鞘斓兀┦褂萌ê?，未进行任何形式的开发即转让的，审核是否按税收规定计算扣除项目金额，核实有无违反税收规定加计扣除的情形；

　?。ǘ┒杂谌〉猛恋厥褂萌ê螅鼋型恋乜ⅲㄈ?/span>“三通一平”等），不建造房屋即转让土地使用权的，审核是否按税收规定计算扣除项目金额，是否按取得土地使用权时支付的地价款和开发土地的成本之和计算加计扣除；

　?。ㄈ┒杂谌〉昧朔康夭ê?，未进行任何实质性的改良或开发即再行转让的，审核是否按税收规定计算扣除项目金额，核实有无违反税收规定加计扣除的情形；

　　（四）代收费用是否计入房价并向购买方一并收取，有无将代收费用作为加计扣除的基数的情形；

　?。ㄎ澹┘扑慵蛹瓶鄢笔欠裉蕹鸭迫肟⒊杀镜睦⒅С?。

　　第二十八条对被鉴证人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，应当鉴证其扣除项目金额是否按主管税务机关确定的分摊方法计算分摊扣除。

　　第四节应纳税额项目鉴证

　　第二十九条应纳税额项目的鉴证，应当采取下列程序和方法：

　?。ㄒ唬┥蠛饲逅阆钅康氖杖胱芏钍欠穹纤胺ü娑?，计算是否正确；

　?。ǘ┥蠛饲逅阆钅康目鄢鸲罴捌湓鲋刀钍欠穹纤胺ü娑ǎ扑闶欠裾?；

　　（三）审核增值额与扣除项目之比的计算是否正确，并确认土地增值税的适用税率；

　?。ㄋ模┥蠛饲逅阆钅康脑そ伤岸钍欠裾?。对于多个项目同时建设、预售（销售）的，或者分别由财政、审计、税务部门查处（纳税评估）过的项目的，要准确划分清算项目的预缴税额；

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　　第三章清算鉴证证据

　　第三十条鉴证人从事清算鉴证业务，对通过不同途径或方法取得的鉴证材料，应当按照执业规范的要求，从证据资格和证明能力两方面进行证据确认，取得与鉴证事项相关的、能够支持清算鉴证报告的鉴证证据。

　　第三十一条鉴证人在调查被鉴证人的下列情况时，应当按照执业规范的要求取得有关鉴证材料：

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　　第三十二条鉴证项目前期管理情况时，应当按照执业规范的要求，取得有关鉴证材料：

　?。ㄒ唬┍患と朔康夭⑾钅壳逅闼得鞯牡鞑椋ǘ苑康夭⑾钅苛⑾?、用地、规划设计、开发、施工、销售、关联方交易、融资、竣工验收、工程结算、税款缴纳等；

　　（二）鉴证人取得性质相同的土地面积、建筑面积和可售面积所获取的各项鉴证材料发生冲突、不能相互印证时，应当追加审核程序，并按照外部证据比内部证据更可靠的原则以及外部证据形成时间孰晚原则，确认适当的面积。

　　第三十三条鉴证人对被鉴证人清算申报的收入总额的认定，应当取得下列鉴证材料：

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　　第三十四条鉴证人对被鉴证人扣除项目金额的确认，应当取得下列鉴证材料：

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　?。ㄈ┛鄢钅克笆辗矫娴男畔⒑妥柿?。

　　第三十五条鉴证人应当及时对制定的计划、实施的程序、获取的证据以及得出的结论作出记录，按照执业规范的要求，编制、使用和保存清算鉴证业务工作底稿（以下简称“工作底稿”）。

　　第四章清算鉴证报告

　　第三十六条鉴证人完成约定鉴证事项后，由项目负责人编制土地增值税清算鉴证报告（以下简称“鉴证报告”）。

　　第三十七条鉴证报告经业务质量复核后，由执行鉴证业务的注册税务师、项目负责人及所长签名、盖章并加盖税务师事务所印章后对外出具，并按税务机关的规定报备或者报送。

　　鉴证人使用数字证书电子签名后的电子版鉴证报告，具有与纸质鉴证报告相同的法律效力。

　　鉴证人正式出具鉴证报告前，应就拟出具的鉴证报告有关内容的表述与被鉴证人进行沟通。

　　第三十八条鉴证人在鉴证中如发现有对被鉴证人土地增值税清算税款纳税申报有重要影响的事项，应在鉴证报告中予以披露。

　　鉴证中发现被鉴证人土地增值税清算处理有与税收法律法规不符行为，经提醒被鉴证人仍未按其建议进行调整或者改正的，鉴证人应在出具的鉴证报告或报告说明中披露。

　　附件一

 

附件2